Entschädigung für missbräuchliche Kündigung ist steuerfrei

Nov 29, 2022 | 0 Kommentare

Die Par­tei, die das Ar­beits­ver­hält­nis miss­bräuch­lich kün­digt, hat der an­de­ren Par­tei ei­ne Ent­schä­di­gung aus­zu­rich­ten. Die Ent­schä­di­gung wird vom Rich­ter un­ter Wür­di­gung al­ler Um­stän­de fest­ge­setzt, darf aber den Be­trag nicht über­stei­gen, der dem Lohn des Ar­beit­neh­mers für sechs Mo­na­te ent­spricht.

Die Entschädigung gemäss Art. 336a OR dient einerseits der Bestrafung, andererseits der Wiedergutmachung für den gekündigten Arbeitnehmer und darf 6 Monatslöhne nicht übersteigen. Die folgenden Faktoren sind etwa bei der Bemessung zu berücksichtigten (siehe auch CHK-Emmel, Art. 336a OR):

  • Schwere des Verschuldens des Arbeitgebers
  • Mitverschulden des Arbeitnehmers
  • Intensität des Eingriffs in die Persönlichkeit
  • Arbeitsvertragliche Bindung (Dauer und Enge)
  • Soziale und wirtschaftliche Situation der Parteien
  • Wirtschaftliche Folgen
  • Alter des Arbeitnehmers
  • mögliche Probleme bei Wiedereingliederung

 

Ist die Entschädigung zu versteuern?

Im Urteil vom 31. Oktober 2022 (2C_546/2021) hatte sich das Bundesgericht mit der Frage zu befassen, ob die Entschädigung gemäss Art. 336a OR zu versteuern sei.

Das Bundesgericht kam zum Schluss, dass die gemäss Artikel 336a OR ausgerichtete Entschädigung steuerlich in vollem Umfang als steuerfreie Genugtuungszahlung zu erachten sei. Die Entschädigung diene dem Zweck, den Arbeitnehmer für das Unrecht zu entschädigen, dass er durch die missbräuchliche Entlassung erfahren habe. Daran ändere auch nichts, dass die Zahlung darüber hinaus dazu diene, das Verhalten des Arbeitgebers zu sanktionieren.

Dazu das Bundesgericht:

5. Sur le fond, il reste à examiner si, en considérant que l’indemnité litigieuse devait être exonérée d’impôt, le Tribunal cantonal a violé l’art. 24 let. g LIFD, comme le soutient la recourante. Selon elle, une indemnité pour licenciement abusif, au sens de l’art. 336a CO, ne constitue pas nécessairement un versement à titre de réparation du tort moral, au sens de l’art. 24 let. g LIFD. 

5.1. L’art. 16 al. 1 LIFD prévoit que l’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques. Cette disposition exprime, pour l’imposition du revenu des personnes physiques, le concept de l’accroissement du patrimoine, respectivement de l’imposition du revenu global net (ATF 143 II 402 consid. 5.1). Fondés sur cette clause générale, tous les revenus provenant d’une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu’elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, sont imposables (cf. art. 17 al. 1 LIFD). En font donc également partie, conformément à l’art. 23 let. c LIFD, les indemnités obtenues lors de la cessation d’une activité ou de la renonciation à l’exercice de celle-ci.  

Constituent toutefois des revenus exonérés les différents cas de figure énumérés exhaustivement à l’art. 24 LIFD (cf. ATF 143 II 402 consid. 5.1). Il s’agit d’exceptions qui, dans un système caractérisé par un impôt général sur le revenu, doivent être interprétées restrictivement (ATF 146 II 6 consid. 4.1; 143 II 402 consid. 5.3; 142 II 197 consid. 5.6). Parmi la liste de l’art. 24 LIFD figure en particulier les „versements à titre de réparation du tort moral“ (art. 24 let. g LIFD). 

5.2. Les versements à titre de réparation du tort moral visés par l’art. 24 let. g LIFD ont pour objectif de réparer le tort moral subi en raison d’atteinte aux droits de la personnalité. Comme ils visent à compenser une atteinte immatérielle (cf. ATF 132 II 128 consid. 3.2; arrêt 2C_851/2010 et 2C_852/2010 du 1er juillet 2011, consid. 5.3) au moyen d’une réparation matérielle, le Tribunal fédéral a estimé, sous le régime de l’AIFD, qu’il serait choquant de les soumettre à l’imposition en tant que revenu en application de la théorie de l’accroissement net du patrimoine (cf. arrêt A.392/1985 du 20 juin 1986 consid. 2e, Archives 56 p. 61, StE 1987 B 21.1 n° 1, RDAF 1989 II 56, p. 60), car l’Etat s’enrichirait alors du malheur de ses citoyens. Pour cette raison, les prestations en réparation du tort moral ne constituent pas un revenu imposable en vertu de l’art. 24 let. g LIFD (cf. Gladys Laffely Maillard, in Noël/Aubry Girardin, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd., 2017, n° 51 ad art. 24).  

5.3. Quant à l’art. 336a al. 1 et 2 CO, il prévoit que la partie qui a résilié abusivement doit à l’autre une indemnité à fixer par le juge et correspondant à six mois de salaire au plus. Le montant doit être évalué selon les règles du droit et de l’équité, conformément à l’art. 4 CC (cf. ATF 123 III 392 consid. 3).  

6. La Cour de céans ne s’est encore jamais prononcée sur le point de savoir si les indemnités versées à titre d’indemnisation pour licenciement abusif, au sens de l’art. 336a CO, entraient dans la catégorie des versements à titre de réparation du tort moral qui doivent être exonérés de l’impôt, au sens de l’art. 24 let. g LIFD. 

6.1. Dans le domaine des assurances sociales, le Tribunal fédéral a eu l’occasion de préciser que les indemnités fondées sur l’art. 336a CO devaient être soustraites du salaire déterminant pour la fixation des cotisations d’assurances sociales (ATF 123 V 5 consid. 5). A l’appui de ce constat figure notamment le fait que de telles indemnités sont indépendantes de toute prestation de travail, de sorte qu’il n’existe aucun lien, juridique ou économique – même indirect – avec une prestation de travail (ATF 123 V 5 consid. 5).  

6.2. Les jurisprudences cantonales divergent sur l’imposition d’une telle indemnité. Ainsi, la Cour d’appel fiscale du canton de Zurich a estimé qu’au vu de la jurisprudence fédérale relative à la pluralité des finalités poursuivies par le versement d’une indemnité pour licenciement abusif, au sens de l’art. 336a CO, une approche différenciée se justifiait (cf. arrêt de la Cour d’appel fiscale du canton de Zurich du 14 juillet 2011, ST.2011.82, consid. 3). Dès lors, une indemnité versée conformément à l’art. 336a CO ne peut, selon cette autorité, être exonérée en tant que réparation pour tort moral que dans la mesure où elle a effectivement été versée dans le but de compenser un préjudice moral ou physique (cf. arrêt de la Cour d’appel fiscale du canton de Zurich, précité, consid. 3). Le Tribunal fiscal du canton de Soleure a également suivi cette approche (cf. arrêt du Tribunal fiscal du canton de Soleure du 9 décembre 2013, SGSTA.2013.30, consid. 5).  

En revanche, le Tribunal cantonal du canton de Neuchâtel estime qu’une indemnité pour licenciement abusif, au sens de l’article 336a CO, doit systématiquement être exonérée de l’impôt sur le revenu (cf. arrêt du Tribunal cantonal du canton de Neuchâtel du 5 septembre 2011, CPD.2010.362, consid. 4 c). Se fondant sur l’arrêt du Tribunal fédéral rendu en matière d’assurances sociales (ATF 123 V 5, précité), la Cour de justice du canton de Genève va dans le même sens et transpose la jurisprudence fédérale rendue dans ce domaine en matière fiscale, en exonérant entièrement les indemnités „pour tort moral et/ou congé abusif/injustifié“ (cf. arrêt de la Cour de justice du canton de Genève du 27 mai 2014, ATA/364/2014, consid. 11 et 13). 

6.3. La doctrine est également divisée sur la réponse à apporter à cette problématique. Une majorité des auteurs s’étant prononcés sur l’art. 24 LIFD estime toutefois que les indemnités versées par l’ancien employeur à la suite d’un licenciement abusif, au sens de l’art. 336a CO, doivent être entièrement traitées, sous l’angle fiscal, comme des versements à titre de réparation du tort moral (Gladys Laffely Maillard, in Noël/Aubry Girardin, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd., 2017, n° 52 ad art. 24; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3ème éd., 2016, n° 96 ad art. 24). D’autres auteurs, plus nuancés, relèvent l’absence de justification pour qualifier d’emblée de telles indemnités de versement à titre de tort moral. Selon eux, faire systématiquement prévaloir la finalité réparatrice desdites indemnités, alors qu’elles peuvent poursuivre d’autres buts, tels que punir l’employeur ou réparer un dommage matériel, n’est pas justifié (Silvia Hunziker/Isabelle Mayer-Knobel, in Zweifel/Beusch, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3ème éd., 2017, n° 29b ad art. 24; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2ème éd., 2019, n° 53 ad art. 24). Sans se prononcer expressément, un auteur relève le risque que les indemnités versées au titre de l’art. 336a CO fassent l’objet d’un traitement différent dans le contentieux fiscal et dans celui relevant des assurances sociales (Gion Clopath, Traitement des indemnités de licenciement en droit fiscal suisse et genevois, in RDAF 2000 II 523).  

6.4. Il convient de rappeler la nature de l’indemnité pour licenciement abusif prévue à l’art. 336a CO. La jurisprudence a précisé que cette indemnité a une double finalité, réparatrice et punitive. La finalité réparatrice de l’indemnité découle notamment du fait qu’elle couvre en principe tout le tort moral subi par le travailleur licencié (ATF 135 III 405 consid. 3.1; arrêt 4A_482/2017 du 17 juillet 2018 consid. 4.2), qu’elle est versée à la victime elle-même, et qu’elle est due même si le travailleur ne subit aucun dommage (cf. ATF 123 III 391 consid. 3c). Cette finalité se reflète également dans certains des critères à prendre en compte dans la fixation du montant de l’indemnité, tels que la gravité de l’atteinte à la personnalité de l’employé, la durée de la relation de travail ou encore les effets du licenciement (cf. ATF 123 III 391 consid. 3b aa; arrêt 4A_532/2021 du 27 décembre 2021 consid. 4.4.1). La finalité punitive de l’indemnité, quant à elle, vise à sanctionner un comportement fautif de l’ancien employeur au moyen d’une prestation matérielle, sans que l’employé n’ait à démontrer une quelconque atteinte à sa personnalité (cf. FF 1984 II 574, p. 624; ATF 123 III 391 consid. 3b bb).  

6.5. Compte tenu de la particularité de l’indemnité pour licenciement abusif au sens de l’art. 336a CO, il convient de suivre la position de la doctrine majoritaire, appliquée du reste dans plusieurs cantons, et d’admettre que cette indemnité entre, dans son ensemble, dans le cadre des versements à titre de réparation du tort moral prévus à l’art. 24 let. g LIFD. L’indemnité de l’art. 336a CO vise en effet à compenser l’atteinte subie par l’employé découlant du caractère abusif de son licenciement et qui, de par sa nature, implique une atteinte à la personnalité. La première finalité de cette indemnité tend du reste à compenser le tort moral causé par le licenciement. Le fait que cette indemnité ait pour seconde finalité de sanctionner le comportement de l’employeur n’est pas propre à occulter sa première finalité. Une telle indemnité doit ainsi entièrement entrer dans la catégorie des versements à titre de réparation du tort moral, au sens de l’art. 24 let. g LIFD. Il est en effet impossible en pratique de différencier les parts de l’indemnité affectées à ces finalités, alors que l’art. 336a CO n’exige pas de les distinguer. Dès lors, comme cela prévaut du reste dans le domaine des assurances sociales, c’est à bon droit que le Tribunal cantonal a jugé que l’indemnité pour licenciement abusif au sens de l’art. 336a CO versée à l’intimée devait entièrement être soustraite de son revenu déterminant pour la période fiscale 2017, en application de l’art. 24 let. g LIFD.  

6.6. Il découle de ce qui précède que le recours est rejeté s’agissant de l’impôt fédéral direct pour la période fiscale 2017.  

 

Weitere Beiträge zur missbräuchlichen Kündigung (Auswahl):

 

Autor: Nicolas Facincani

 

 

Weitere umfassende Informationen zum Arbeitsrecht finden sie hier.

 

Weitere umfassende Informationen zum Gleichstellungsrecht finden sie hier.

 

 

 

Kommentar absenden

Deine E-Mail-Adresse wird nicht veröffentlicht. Erforderliche Felder sind mit * markiert